Venda para entrega futura e faturamento antecipado

INTRODUÇÃO

A presente matéria tem como objetivo dispor sobre as particularidades relacionadas às operações de venda para entrega futura e faturamento antecipado em âmbito contábil por meio da NBC TG 47.

CONCEITO

A venda para entrega futura e o faturamento antecipado são duas operações comuns nas atividades comerciais. A Receita Federal do Brasil (RFB), ao dispor sobre o tema, enfatizou que se tratam de operações diferentes e que não podem ser confundidas.

VENDA PARA ENTREGA FUTURA

Para a RFB, considera-se como venda para entrega futura a operação resultante de contrato de compra e venda em que, no momento de concretização do negócio, o vendedor já possui em estoque as mercadorias ou produtos vendidos, os quais, por vontade dos contratantes, permanecerão com o vendedor, na condição de mero depositário, para entrega ao comprador em ocasião posterior. (Solução de Consulta Cosit n° 507/2017; Solução de Consulta Cosit n° 295/2023, item 7 do relatório).

FATURAMENTO ANTECIPADO

Já no faturamento antecipado, o entendimento é de que, no momento da celebração do contrato de compra e venda de mercadorias, elas ainda não existem no estoque, ou seja, a venda ocorre, mas os estoques a serem entregues em data futura ainda precisam ser adquiridos ou produzidos pelo vendedor. (Solução de Consulta Cosit n° 295/2023, item 9).

RECONHECIMENTO DAS RECEITAS

O reconhecimento das receitas ocorre em momentos diferentes para operações de venda para entrega futura e faturamento antecipado, no âmbito contábil.

A NBC TG 47 revogou as duas normas que tratavam sobre reconhecimento de receitas (NBC TG 17 e 30) e passou a dispor sobre novos critérios de reconhecimento de receitas de contratos com clientes para as entidades que adotam o conjunto completo de normas (IFRS Full), passando a vigorar a partir de 01.01.2018.

Segundo a NBC TG 47, item 4, o termo “obrigação de performance” diz respeito à obrigação da entidade vendedora desempenhar a sua obrigação de repassar o controle do bem ou serviço à entidade compradora.

Pelo item 31 da norma, a receita contábil deve ser reconhecida quando (ou à medida em que) a obrigação de performance (ou desempenho) for extinta (satisfeita), e essa receita é reconhecida quando o vendedor transfere o “controle” do bem ou serviço à entidade compradora. O Fipecafi 3ª Edição trata desse assunto, conforme reprodução abaixo:

[…] o reconhecimento de receitas é a expressão da extinção de uma obrigação, quer seja de uma só vez ou ao longo do tempo, daquela entidade fornecedora de bens e/ou serviços ao seu cliente. Uma relação contratual de natureza mercantil entre um fornecedor e um cliente, em termos gerais, estabelece uma obrigação do fornecedor de entregar bens e/ou serviços a seu cliente e, ao cumprir tal obrigação, o direito que esse fornecedor tem de receber uma contraprestação pelo cumprimento de sua obrigação. […] (GELBDECK, et al. Manual de Contabilidade Societária: Aplicável a todas as sociedades. 2018. p. 538).

VENDA PARA ENTREGA FUTURA OU FATURAR E MANTER (BILL-ANDHOLD)

A norma contábil trata a venda para entrega futura pelo termo “faturar e manter” (bill-and-hold). Como exemplo dessa operação, temos um contrato de venda no qual a entidade fatura a mercadoria para o cliente, mas mantém a posse física do bem a pedido do comprador por dificuldades no armazenamento imediato dessa mercadoria, até que ela seja transferida ao cliente em momento específico no futuro. (NBC TG 47, itens 38, “c” e B79).

Para registrar a receita, a vendedora deve determinar quando estará satisfeita a sua obrigação de desempenho, conforme NBC TG 47, itens 38 e B80, que a depender de cada contrato, pode se dar:

  1. a) quando o produto é entregue ao cliente ou a ele enviado, dependendo dos termos do contrato (incluindo os termos de envio e entrega), indicando que a posse física do bem atribui ao cliente o controle do ativo; ou
  2. b) quando o cliente, mesmo sem ter a posse do bem, controla o ativo, ou seja, tem a capacidade de direcionar o uso do produto e de obter substancialmente a totalidade dos benefícios econômicos desse produto.

Além disso, para que o cliente obtenha o controle do bem em acordo do tipo “faturar e manter”, todos os seguintes critérios devem ser atendidos: (NBC TG 47, item B81)

  1. a) o motivo para o acordo do tipo “faturar e manter” deve ser substantivo, como por exemplo, o cliente solicitou o acordo;

b ) a mercadoria deve ser identificada separadamente como pertencente ao cliente;

  1. c) no momento, a mercadoria deve estar pronta para transferência física ao cliente; e
  2. d) a entidade não pode ter a capacidade de utilizar a mercadoria ou de direcioná-la a outro cliente.

Portanto, se observarmos o conceito de venda para entrega futura disposto no subtópico dessa matéria, a operação atende os elementos dispostos no item B81 da NBC TG 47, sobretudo pela constatação de a posterior entrega decorrer da conveniência do comprador e não da falta do produto pelo vendedor.

Por isso, na contabilidade, as receitas oriundas de operação relacionadas à venda para entrega futura podem ser contabilizadas mesmo que não haja a entrega da mercadoria para o cliente, em concordância com o entendimento extraído do Fipecafi 3ª Edição:

[…] o fator determinante para reconhecimento da receita e dos direitos a receber é a definição em contrato da condição de cumprimento das obrigações. O cumprimento das obrigações não implica necessariamente a entrega física do recurso ao cliente. Os itens B79 a B82 do CPC 47 esclarecem a situação quando há o cumprimento da obrigação de desempenho, mas não há a entrega física (billand-hold) do produto. (GELBDECK, et al. Manual de Contabilidade Societária: Aplicável a todas as sociedades. 2018, p. 49).

 

 

SERVIÇO DE CUSTÓDIA NA VENDA PARA ENTREGA FUTURA

Se a entidade reconhecer a receita pela venda do produto na base do tipo “faturar e manter” e ainda mantiver a posse do bem, deve considerar se tem obrigações de performance remanescentes, como, por exemplo, pelos serviços de custódia, conforme NBC TG 47, item B82.

FATURAMENTO ANTECIPADO

Diferentemente da venda para entrega futura, o faturamento antecipado não tem seu reconhecimento no momento da celebração do contrato, haja vista que existe uma obrigação futura com o comprador da mercadoria. Desta forma, nesta operação, é certo que os valores recebidos serão registrados no passivo até a entrega da mercadoria para o cliente, onde será baixado contra o resultado como uma receita, conforme entendimento do Fipecafi 3ª Edição:

(…) o recebimento de adiantamento de clientes representa uma obrigação de desempenho da empresa para com o cliente e, portanto, é uma obrigação presente e que se espera resultar na saída de recursos da entidade (entrega do bem e/ou prestação do serviço). (GELBDECK et al. Manual de Contabilidade Societária: Aplicável a todas as sociedades. 2018, p. 323.).

CONTABILIZAÇÃO

Abaixo serão exemplificados lançamentos contábeis realizados pelas operações abordadas nessa

matéria.

VENDA PARA ENTREGA FUTURA CONDIÇÃO PARA O VENDEDOR

A contabilização das vendas para entrega futura tem seus lançamentos da seguinte maneira:

  1. a) Pela celebração do contrato de compra e venda em que haverá o reconhecimento contábil da receita, conforme itens 38 (c) e B79 da NBC TG 47:

Recebimento à vista:

D – Caixa ou Banco (Ativo Circulante)

C – Receitas de Vendas (Resultado)

Recebimento a prazo ou em prestações:

D – Clientes a Receber (Ativo Circulante)

C – Receitas de Vendas (Resultado)

  1. b) Pelo reconhecimento do custo com a venda, de acordo com a NBC TG 16, item 34:

D – Custo das Mercadorias Vendidas – CMV (Resultado)

C – Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante).

  1. c) Após a transferência da propriedade para o comprador, a mercadoria ainda fica no estabelecimento do vendedor e, portanto, é necessário um controle extrapatrimonial por meio de contas de compensação, conforme Resolução CFC n° 1.330/2011, itens 29 e 30:

Enquanto a mercadoria ainda estiver no estabelecimento do vendedor:

D – M ercadorias de Terceiros ( C onta de Compensação Ativa).

C – Mercadoria de Terceiros a Remeter (Conta de Compensação Passiva).

Pelo envio da mercadoria para o comprador:

D – Mercadoria de Terceiros a Remeter (Conta de Compensação Passiva).

C – Mercadorias de Terceiros ( Conta de Compensação Ativa).

FATURAMENTO ANTECIPADO CONDIÇÃO PARA O VENDEDOR

No faturamento antecipado, a contabilização será exemplificada da seguinte maneira:

  1. a) Pela celebração do contrato de venda e pagamento do comprador pela mercadoria que ainda será produzida, com base na NBC TG – Estrutura Conceitual, itens 4.26, 4.27 e 4.39 (b):

D – Caixa ou Banco (Ativo Circulante)

C – Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante)

  1. b) Após a produção ser concluída e a entrega da mercadoria ser efetuada para o comprador, temos os seguintes lançamentos contábeis: (NBC TG 47, item 31; NBC TG 16, item 34)

Pelo reconhecimento da receita bruta:

D – Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante)

C – Receitas de Vendas (Resultado)

Pela baixa da mercadoria do estoque e reconhecimento do custo:

D – Custo das Mercadorias Vendidas – CMV (Resultado)

C – Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante).

VENDA PARA ENTREGA FUTURA CONDIÇÃO PARA O COMPRADOR

Na condição de comprador, na venda para entrega futura, os lançamentos serão da seguinte maneira:

  1. a) Pela celebração do contrato de compra e venda e transferência da propriedade para o comprador, de acordo com a NBC TG – Estrutura Conceitual, itens 4.3 a 4.5, 4.11, 4.19 e com a NBC TG 16, itens 10 e 11:

Pelo pagamento à vista:

D – Estoques (Ativo Circulante)

C – Caixa ou Banco (Ativo Circulante)

Pelo pagamento a prazo:

D – Estoques (Ativo Circulante)

C – Fornecedor (Passivo Circulante)

  1. b) Após a transferência da propriedade para o comprador, como a mercadoria ainda fica no estabelecimento do vendedor, é necessário um controle extrapatrimonial por meio de contas de compensação, conforme Resolução CFC n° 1.330/2011, itens 29 e 30:

Enquanto a mercadoria estiver no estabelecimento do vendedor:

D – Mercadoria a Receber (Conta de Compensação Ativa)

C – Mercadorias em estabelecimento de terceiros (Conta de Compensação Passiva)

Pelo recebimento da mercadoria:

D – Mercadorias em estabelecimento de terceiros (Conta de Compensação Passiva)

C – Mercadoria a Receber (Conta de Compensação Ativa).

FATURAMENTO ANTECIPADO CONDIÇÃO PARA O COMPRADOR

N a condição de comprador, na operação denominada faturamento antecipado, os lançamentos podem ocorrer da seguinte maneira:

  1. a) Pela celebração do contrato de compra e pagamento antecipado pela mercadoria que será produzida/adquirida pelo vendedor, com base na NBC TG – Estrutura Conceitual, itens 4.3 a 4.6 (a, ii):

D – Adiantamento a Fornecedores (Ativo Circulante)

C – Caixa ou Banco (Ativo Circulante)

  1. b) Pelo recebimento da mercadoria após a produção/aquisição realizada pelo vendedor, conforme a NBC TG 16, itens 10 e 11:

D – Estoques (Ativo Circulante)

C – Adiantamento a Fornecedores (Ativo Circulante).

 

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Fonte: RS Informa & Revista Business

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